诚信建设的文化分析与制度安排

　　提要：文章从社会文化和市场道德两方面对会计信息失真的原因进行了分析，指出会计信息失真的原因不完全是传统诚信道德的丧失，而是市场经济运行所依赖的诚信道德秩序尚未建立。“诚信危机”反映了制度变迁过程中未改变的非正式制度与改变了的正式制度之间的“紧张”关系。因而，诚信建设的重点在于有效的制度安排。

　　2001年下半年，随着银广夏事件的披露，会计信息失真问题成了全社会关注的焦点。会计信息失真的原因，人们普遍归咎于利益驱动和制度缺陷。然而，对会计信息进行加工和审核的会计人员和审计人员，一方面是受利益驱动的“经济人”，另一方面还是“社会人”。会计作假的深层原因，一定还有社会意识形态和文化方面的因素。不然，同样是利益侵夺、偷盗之类的败德行为会人人喊打，而使投资者损失惨重，影响面更大的会计作假行为却会使造假者心安理得，受害者自认倒霉。社会为什么会如此宽容呢?会计信息加工和审计是基于市场的经济活动，约束这一行为的主要道德因素是“诚信”。诚信制度是一种社会意识形态，我们不妨从中国社会文化和市场道德秩序入手，对会计信息失真以及对我国社会的“诚信危机”进行进一步剖析。

　　一、影响市场诚信制度建立的文化分析

　　孟子认为“诚者，天道也，思诚者，人之道也。”(《孟子·离娄上》)，把“诚”作为自然界和人类社会的最高道德范畴。《中庸》认为：“诚者，自成也，而道自道也。诚者，物之始终，不诚无物”。而“信”则是中国古代道德规范中的“诚实、不欺”。如《国语·周语上》认为：“礼所以观忠、信、仁、义也……信所以守也”，孔子认为“与朋友交而不信乎?“并把”信“作为”仁“的重要表现之一，要求”敬事而信“，”谨而信”(《论语·学而》)。孟子则认为“可欲之谓善，有诸己之谓信”(《孟子·尽心下》)，将自身确实具有德善称之为“信”。可见，中华民族古老文化中向来就有“诚”与“信”的优良传统。诚信是中国人至上的道德要求。我们也能认识到，主导中国人行为意识几千年的儒家文化，只是一种广泛意义上的人生哲学。它对于“诚”“信”的要求往往是形而上学的精神意向，是个人修身养性的哲学。

　　市场经济是信用经济，它的一切交易工具、交易方式和交易行为，无不是信用的体现。市场经济所要求的诚信，已经大大超过了个人修身养性的范围。客观存在的信用经济关系自然要求以“诚信”作为宗旨，来构造市场经济道德秩序。从市场经济的发展史看，竞争越是激烈，市场经济制度越是完善，越是在制度上和道义上要求人们守信。虽然个人人品的诚信已包含在中国传统文化观念中，然而市场经济要求的道德上的“诚信”并不简单是对个人人品的要求，而是指当事人或交易主体能信守诺言，忠实于自己所承担的义务，并有能力承担义务。诚信的中心不是个人人品，而是履行义务，并有能力履行义务。具体而言，市场经济要求的诚信包括良好的职业道德和职业荣誉，精湛的技术和技能，优质的服务。贯彻诚信原则必须具备“平等意识”、“自主人格”、“虔诚态度”、和“责任能力”四个基本素质。如此观之，中国传统文化中的诚信观，并不能提供市场主体所必备的诚信素质，而两千年延续的封建文化中的糟粕，如“唯上意识”、“关系哲学”等，却严重地阻碍了市场诚信基础的建立。以下可再进一步具体分析。

　　1.平等意识。在市场经济的条件下建立以诚信为核心的道德秩序，首先要求人们具备与封建特权意识有根本区别的平等意识。如果人们没有追求平等的意识，就不可能有对诚信的强烈要求。没有事先机会平等的参与，就不可能有权利与责任相对应的契约，诚信原则就不可能得到贯彻。纵观中国大大小小的国有企业的经营者，由于体制原因，仍然是层层政府任命的官员。市场效益不是其主要业绩考核依据，账面数据却直接涉及到其升迁。“数据出官”是“官出数据”的根本利益动机。而企业内部的会计人员的头脑中却充斥着“唯上”意识，报表的盈亏，完全由领导说了算，很少意识到自己是平等履行职责的独立个体。法律的不健全也助长了封建长官意识的泛滥。《会计法》第四条规定：“单位领导人领导会计机构、会计人员执行本法，保证会计资料的合法、真实、准确、完整，保证会计人员的职责不受侵犯。任何人不得对会计人员打击报复。”但却没有规定违法的处罚手段，因而，出自平等主体的会计人员履行诚信义务，是没有实质法律保护的。

　　2.自主人格。市场经济的诚信道德观念必须以承认个体的自由为前提。没有自由竞争，没有个性的独立，就不可能有对诚信的道德要求，也不可能有对取得信任必须承担的责任的规范。“关系哲学”是中国人特有的思维方式。个人的成败很大程度上取决于他驾驭周边环境与人际关系的能力，而较少取决于他对工作本身责任的担当。这种思维方式与市场经济公平竞争原则的要求格格不入。比如说会计师事务所客户的获取很少取决于该所的执业质量，更多地取决于事务所的社会关系。许多事务所并不具备市场竞争和自主执业能力，当然不可能有守信的道德要求。这样我们就可以理解，为什么有些注册会计师可以毫不负责地对严重失实的会计报告出具无保留意见的审计报告。因为他们只是依靠“关系”吃饭，“拿人钱财，替人消灾”。这怎么能要求他们有自主人格，又怎么指望他们“独立、客观、公正”呢?

　　3.虔敬态度。在讲究效率的市场经济社会中，要得到人们的尊重与信任，必须对自己所处的社会、所从事的职业、对社会交往的规则持一种虔敬态度。市场经济中，大家要靠自己的敬业精神和职业能力来获得社会的尊重和信任。然而封建的“中庸之道”在很大程度上破坏了人们人生态度里的虔敬精神。“多言数穷，不如守中”，企业的会计人员抱着这种观念工作，必然是多一事不如少一事，没有必要为坚持原则而得罪人，特别是得罪领导。加之转轨时期社会不公的事例屡有发生，急功近利驱使各种败德行为的发生，会计人员和注册会计师参与作假也就不难解释了。

　　4.责任能力。作为在市场交易中所具备的诚信素质，并非仅仅指人品和情操意义上的信任，更主要的是对人的责任能力的信任。市场经济社会所要求的诚信，是以责任能力为基础的。责任能力不仅仅要求道德意义上的责任感，还需要实现自己道德诺言的能力。由此可见，市场经济下的诚信注重的是“实质重于形式”。这暗含了西方人的实用主义思想，而讲究“道德力量”的中国传统文化使人们在对会计人员和审计人员的期望中，往往侧重其职业道德教育，而忽视了对其基本执业能力的提高。而会计人员执业能力的低下会反过来影响其责任能力的担当，降低其诚信水平。

　　由此可见，我们不能将会计信息失真的原因简单地归咎于社会诚信的丧失，引起会计作假及一系列社会失信和欺诈现象的原因，并不完全是传统诚信道德的丧失，而是市场经济运行所依赖的诚信道德秩序尚未在中国建立。

　　二、诚信建设的制度安排

　　我国从计划经济向市场经济的转轨，实质上是一个制度变迁过程。制度经济学家将约束人们行为的制度分为正式约束、非正式约束和实施机制。其中正式约束是指人们有意识创造的一系列政策法则，包括政治规则、经济规则和契约，以及由这一系列规则构成的一种等级结构。非正式约束是人们在长期交往中无意识形成的、具有持久生命力并构成代代相传的文化传统中的一部分，主要包括价值观念、伦理规范、道德观念、风俗习性、意识形态等因素。制度经济学家还认为：人们生活的大部分空间由非正式规则来约束，在非正式约束中，意识形态处于核心地位。从变革的速度来看，正式约束可以在一夜之间发生变化，而非正式约束的改变却是长期的过程。从制度的可移植性来看，一些正式约束尤其是那些具有国际惯例性质的正式约束是可以从一个国家移植到另一个国家的，而非正式约束尤其是意识形态能否被移植，不仅取决于所移植国家的技术变迁状况，而且更为重要的是取决于后者的文化遗产对移植对象的相容程度。

　　为什么在我国从计划经济向市场经济转轨的过程中，会发生“诚信危机”这样的社会问题?从新制度经济学的角度理解，这实际上是改变了的正式约束(市场经济机制)与持续的非正式约束(自然经济和产品经济下的社会意识形态)不相容，两者之间产生了“紧张”关系。市场经济作为迄今为止最有效率的经济模式，它为经济行为主体的自由平等要求及其自由竞争要求提供了优越的经济活动机制，最大限度地开辟和调动了现代社会经济活动的创造性资源和社会潜力。但是这一机制发生有效作用的前提，是每一经济行为主体建立在平等意识、自由人格、虔敬态度和责任能力基础上的诚信要求。我国几千年传统的经济政策是重农轻商，重生产不重分配。加之长期以来以道德代替法律，使得社会各种经济因素公平而自由的交换，以及较为繁复的契约关系的建立不仅缺乏意识形态的支持，也缺乏法律保障。在几十年的计划经济体制中，各种稀缺资源由政府直接通过行政命令进行配置，信用只是一种微不足道的辅助手段。而且这种手段只能由作为政府的出纳的国家银行掌握，企业间的商业信用被严格禁止。个人不能在经济活动中行使行为主权和担负行为责任，诚信只是对个人行为的要求。而在社会转型过程中，与市场经济相适应的新的诚信制度尚未建立，传统的道德信义却受到了冲击，这就是“诚信危机”和会计信息失真的真正社会原因。

　　这一认识对我们的启示有两方面：一方面，与市场经济相适应的诚信制度的建设，需要全社会的努力并要假以时日。我们不能因为诚信缺失造成的作假成风而对市场经济丧失信心。另一方面，诚信的树立主要不在于宣传和号召，而在于制度建设，在经济社会转轨时期尤其如此。为此，诚信建设的制度安排应该有如下内涵：

　　1.诚信建设必须与基本的社会经济、政治制度结合起来考虑。如前所述，诚信的基础是经济行为主体的自由平等要求，因而整个社会要通过各种制度安排，有效地维护社会公平和秩序。目前我国政府在资源配置过程中还担当了重要角色，而社会不公相当部分起源于官员对公众的失信。据统计，违反公平竞争的各种合法税收减免引起的海关税收和其他税收的流失损失，每年有5700亿元到6800亿元。诸如此类的政府失信行为具有强烈的“示范”效应，它不仅给资源配置效率带来了直接影响，而且对社会公众无序竞争、急功近利心态的形成起了极坏的推动作用。因而，如何扫除封建特权思想在市场资源配置过程中的不良影响，保证每一个人或群体获得劳动并追求其利益目标的机会，保证每一个经济行为主体的平等权利，是一个亟待解决的问题。

　　2.诚信建设的一个重要制度基础就是产权界定。市场经济中的种种失信和败德，大多是产权制度缺陷的结果，或至少与产权制度缺陷有联系。因为市场中只要存在对交易主体的产权界区界定不清，存在权利和义务的不对称，就可能在道德上诱发只求权利而推卸责任的行为、“搭便车”的败德、运用市场不履行义务的背信以及一味冒险而不顾后果的“泡沫经济”。会计作假及诚信危机不过是诸多市场道德问题中的代表。因而在产权制度上，如何保证人们在行使竞争权利的同时，能担当起与权利相适应的资产责任，是建设诚信道德所必需的制度条件。

　　3.诚信应尽可能地成为一种可操作的规范，落到实处，而不能停留在一种空洞的理想和个人操守。一方面，我们要通过法律建设，使诚信具有硬约束力，加大失信行为的成本，使其不再成为一种有利可图的行为。新修订的《会计法》中明确了会计工作的责任主体，严厉了会计作假的惩罚力度，表现出国家在会计领域从法律上强化诚信制度的决心。另一方面，我们还应尽快建立起国家信用管理体系，使各种具有民事行为能力的微观经济主体建立起自己的信用管理体系，对有关信用关系进行严格管理；同时建立起社会化的信用管理支持体系，由社会化的机构为信用当事人服务。

　　总之，我们建设的诚信顺应的是市场经济对道德秩序的基本要求。对于从传统产品经济向社会主义市场经济转变的我国来说，诚信建设有着更为特殊的意义。从会计信息失真到更为普遍的市场欺诈、投机、背信行为，中国社会正经历转轨的阵痛与混乱，我们必须从道义的批判和制度的匡正两方面对种种败德行为进行治理。我们也应该相信，社会主义市场经济能够孕育出包含“诚信”在内，秉承中华民族文化精神，满足市场经济要求，又更为超越的道德秩序。